Consulta vinculant en relació amb la consideració d’establiment permanent i sobre les obligacions tributàries que se’n deriven.

En relació amb les qüestions plantejades i relacionades amb les obligacions tributàries d’una societat que, segons s’informa, desenvolupa part de l’activitat econòmica en territori andorrà mitjançant un establiment permanent, segons es desprèn de la informació proporcionada, les dos societats que es mencionen a la consulta estan establertes en països amb els quals són aplicables convenis per evitar la doble imposició internacional. Concretament, el Conveni entre el Principat d’Andorra i el Principat de Liechtenstein per evitar la doble imposició i prevenir l’evasió fiscal en matèria d’impostos sobre la renda i el patrimoni i el Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne dels Països Baixos per eliminar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i sobre el patrimoni i per prevenir l’evasió i l’elusió fiscals.

Per tant, per aplicar correctament la imposició directa, esdevé essencial tenir en compte el que disposen aquests convenis en relació amb els impostos coberts, les diferents definicions i els conceptes que es mencionen en el conveni (persona, resident, empresa i establiment permanent) i la potestat impositiva aplicable als beneficis empresarials quan s’actua mitjançant un establiment permanent en territori andorrà.

Així mateix, pel que fa a la normativa interna, la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, a l’article 4, preveu que “són obligats tributaris d’aquest impost les persones físiques i les persones jurídiques no-residents fiscals al Principat d’Andorra que obtinguin rendes, que d’acord amb aquesta Llei, es consideren generades en aquest territori [...]”.

Per la seva banda, a efectes de la imposició indirecta, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, a l’article 43.3.b, estableix que es considera establiment permanent un “lloc fix de negocis de qualsevol índole, mitjançant el qual una persona física o una entitat no resident duu a terme tota o part de la seva activitat econòmica”.

Per valorar quina de les societats que es mencionen a la consulta és obligat tributari de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals (IRNR) i de l’impost general indirecte (IGI) per operar en territori andorrà mitjançant un establiment permanent, esdevé fonamental avaluar sobre quina d’aquestes societats recauen les obligacions i els drets derivats dels contractes efectuats en territori andorrà. La figura de l’establiment permanent està associada a la persona (en aquest cas jurídica) que disposi d’un lloc fix de negoci en territori andorrà per desenvolupar part o la totalitat de l’activitat econòmica amb un grau determinat de permanència. 

En el cas exposat, de la informació aportada se’n desprèn que l’entitat amb seu als Països Baixos se subroga per l’entitat establerta a Liechtenstein amb efectes a partir de l’1 de gener del 2025. Per tant, com que l’entitat resident als Països Baixos és la persona sobre la qual recauen els drets i les obligacions dels diversos contractes efectuats en territori andorrà, s’entén que aquesta societat és la que desenvolupa l’activitat econòmica a Andorra i, per tant, és l’entitat que haurà de complir amb les obligacions tributàries.

A continuació exposem la tributació, diferenciant la imposició directa i indirecta aplicable en el cas en qüestió:

Imposició directa

El Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne dels Països Baixos per eliminar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i sobre el patrimoni i per prevenir l’evasió i l’elusió fiscals, a l’apartat 1 de l’article 1 i als apartats 1, 2 i 3.b de l’article 2, estableix les persones a qui són aplicables el Conveni i els impostos que estan coberts per aquest mateix text:

“Article 1. Persones concernides

1. Aquest Conveni s’aplica a les persones que són residents d’un o dels dos estats contractants.
    
[...]    
    
Article 2. Impostos coberts

1. Aquest Conveni s’aplica als impostos sobre la renda i sobre el patrimoni exigibles per cadascun dels estats contractants o de les seves subdivisions polítiques o entitats locals, sigui quin sigui el seu sistema d’exacció.

2. Es consideren impostos sobre la renda i sobre el patrimoni els que graven la totalitat de la renda o la totalitat del patrimoni, o qualsevol part de la renda o el patrimoni, inclosos els impostos sobre guanys procedents de l’alienació de béns mobles o immobles, els impostos sobre l’import global de sous o salaris pagats per empreses i els impostos sobre plusvàlues.

3. Els impostos actuals als quals s’aplica el Conveni són, en particular:

b) Al Principat d’Andorra:

(iii) L’impost sobre la renda dels no residents fiscals

[...]”
    
El mateix Conveni, als articles 3.1.d, 4.1 i 4.2.a, preveu una definició de persona i resident a l’efecte de l’aplicació del Conveni:

“Article 3. Definicions generals

1. En el marc d’aquest Conveni, tret que del context se n’infereixi una interpretació diferent:

d) el terme ‘persona’ comprèn les persones físiques, les societats i qualsevol altre agrupament de persones;
[...]

Article 4. Resident

1. En el marc d’aquest Conveni, l’expressió resident d’un Estat contractant significa qualsevol persona que, d’acord amb la legislació d’aquest Estat, està subjecta a imposició en aquest Estat en virtut del seu domicili, residència o qualsevol altre criteri de naturalesa anàloga, i s’aplica tant a aquest Estat com a totes les seves subdivisions polítiques o entitats locals.

2. Tota persona que no sigui una persona física estarà subjecta a imposició:

a) Als Països Baixos, si la persona és un resident dels Països Baixos a l’efecte de l’impost de societats;

[...] ”

D’acord amb aquests preceptes i segons es desprèn de la informació facilitada, l’entitat que se subroga en els contractes és resident als Països Baixos i, per tant, li són aplicables les disposicions establertes al Conveni entre el Principat d’Andorra i el Regne dels Països Baixos per eliminar la doble imposició en matèria d’impostos sobre la renda i sobre el patrimoni i per prevenir l’evasió i l’elusió fiscals.

Aquest mateix Conveni, a l’article 5, preveu la consideració d’establiment permanent i, a l’article 7, la potestat impositiva aplicable als beneficis empresarials. Concretament, aquests preceptes disposen el següent:

“Article 5. Establiment permanent
1. En el marc d’aquest Conveni, l’expressió establiment permanent designa un lloc fix d’activitat econòmica a través del qual una empresa exerceix la totalitat o part de la seva activitat econòmica.
[...]

Article 7. Beneficis de les empreses

1. Els beneficis d’una empresa d’un Estat contractant estan sotmesos a imposició exclusiva en aquest Estat, llevat que l’empresa exerceixi la seva activitat en l’altre Estat contractant mitjançant un establiment permanent que hi estigui situat. Si l’empresa exerceix la seva activitat d’aquesta manera, els beneficis que siguin atribuïbles a l’establiment permanent de conformitat amb les disposicions de l’apartat 2 poden ser imposables en aquest altre Estat.”

Per la documentació aportada, es constata que la societat desenvoluparà part de la seva activitat econòmica en un lloc fix amb un grau determinat de permanència en territori andorrà. Per tant, es compleixen les disposicions previstes a la normativa per determinar que la societat resident als Països Baixos actua en territori andorrà mitjançant un establiment permanent.

Per la seva banda, la normativa interna, concretament la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, a l’article 4, estableix qui té la consideració d’obligat tributari de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals:

“Article 4. Obligats tributaris

Són obligats tributaris d’aquest impost les persones físiques i les persones jurídiques no-residents fiscals al Principat d’Andorra que obtinguin rendes, que d’acord amb aquesta Llei, es consideren generades en aquest territori.

A aquests efectes, es consideren residents fiscals al Principat d’Andorra, les persones jurídiques definides a l’article 7 de la Llei de l’impost sobre societats, i les persones físiques definides a l’article 8 de la Llei de l’impost sobre la renda de les persones físiques.”

La mateixa Llei, en relació amb les rendes d’activitat econòmica atribuïbles a un establiment permanent, a l’article 11, disposa el següent:

“Article 11. Rendes atribuïbles a un establiment permanent

1. S’entén obtinguda a Andorra la renda d’activitats econòmiques quan aquesta renda resulti atribuïble a un establiment permanent ubicat a Andorra.”

De conformitat amb aquests articles, la renda atribuïble a l’establiment permanent estarà subjecta a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals.

Imposició indirecta

Quant a les qüestions relacionades amb l’impost general indirecte, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, sobre el fet generador i el concepte d’activitat econòmica i d’empresari o professional, als articles 4 i 5, preveu el següent:

“Article 4. Fet generador

Estan subjectes a l’impost els lliuraments de béns i les prestacions de serveis realitzats en el territori andorrà per empresaris o professionals a títol onerós, amb caràcter habitual o ocasional, en el desenvolupament de la seva activitat econòmica, amb independència de la finalitat o dels resultats perseguits en l’activitat econòmica o en cada operació en particular.

Article 5. Concepte d’activitat econòmica i d’empresari o professional

1. Són activitats econòmiques les que impliquen l’ordenació per compte propi de factors de producció materials i humans o d’algun d’aquests factors de producció, amb la finalitat d’intervenir en la producció o la distribució de béns o en la prestació de serveis.

L’activitat d’arrendament de béns té la consideració d’activitat econòmica.

2. A l’efecte d’aquesta Llei, es consideren empresaris o professionals les persones físiques o entitats que realitzin activitats econòmiques.

3. S’entenen realitzades en el desenvolupament de l’activitat econòmica les transmissions o cessions d’ús a tercers de la totalitat o part de qualsevol bé o dret que integrin el patrimoni empresarial o professional de l’obligat tributari, fins i tot les efectuades amb motiu del cessament en l’exercici de les activitats econòmiques que determinen la subjecció a l’impost.

4. No tenen la consideració d’empresaris o professionals als efectes d’aquest impost quan l’import dels lliuraments de béns i les prestacions de serveis efectuats no superi la xifra anual de 40.000 euros, excepte que de forma expressa optin per ser considerats com a tals. A l’efecte de determinar l’import anterior, no es tenen en compte les transmissions de béns d’inversió i s’exclou, si escau, l’impost general indirecte. L’import es prorrateja en la part corresponent a l’any natural en cas d’inici d’activitat.

En el cas de les activitats agrícoles i ramaderes, el llindar indicat en el paràgraf anterior se situa en la xifra anual de 150.000 euros.

Els empresaris o els professionals que optin per ser considerats com a tals, ho han de sol·licitar al ministeri encarregat de les finances abans de finalitzar l’any en què hagi de tenir efecte. Una vegada hagin optat per ser considerats empresaris o professionals, s’ha de mantenir aquesta situació durant un termini mínim de tres anys, i per sol·licitar-ne la baixa cal que hi renunciïn comunicant-ho al ministeri encarregat de les finances abans de finalitzar l’any anterior a l’any en què hagi de tenir efecte.

El procediment i la forma de la sol·licitud per ser considerat empresari s’establiran reglamentàriament.

5. A l’efecte d’aquesta Llei, el Fons d’Habitatge té la consideració d’empresari o professional.”

La mateixa Llei, a l’article 43.3, defineix què s’entén, a l’efecte de l’impost, per establiment permanent o seu d’activitat econòmica. En relació amb aquests termes, l’article en qüestió disposa el següent:

“Article 43. Lloc de realització de les prestacions de serveis. Regles generals

[...]

3. Segons la Llei, s’entén per:

a) Seu de l’activitat econòmica: lloc en el qual els empresaris o professionals centralitzen la gestió i l’exercici habitual de la seva activitat empresarial o professional.
b) Establiment permanent: lloc fix de negocis de qualsevol índole, mitjançant el qual una persona física o una entitat no resident duu a terme tota o part de la seva activitat econòmica.”

Altrament, sobre la consideració d’obligat tributari, la Llei, a l’article 52.1.a, diu el següent:

“Article 52. Obligats tributaris en els lliuraments de béns i les prestacions de serveis

1. Són obligats tributaris de l’impost:

a) Amb caràcter general, els empresaris o els professionals que realitzen els lliuraments de béns o prestin els serveis subjectes a l’impost.”

De la mateixa manera que en la imposició directa, amb les característiques exposades s’observa un grau de permanència suficient i una estructura adequada en termes de mitjans humans i tècnics que permeten a la societat resident als Països Baixos, de manera autònoma, dur a terme prestacions de serveis en territori andorrà. En conseqüència, es pot considerar que, a efectes de l’impost general indirecte, aquesta entitat disposa d’un establiment permanent en territori andorrà.

Per tant, la societat resident als Països Baixos haurà de donar-se d’alta als cens tributari d’empresaris o professionals i presentar les declaracions de l’impost sobre la renda dels no residents fiscals i de l’impost general indirecte. Les obligacions tributàries es donaran des del moment en què és efectiva la subrogació del contracte. 

Per altra banda, si la societat establerta a Liechtenstein no desenvolupa cap altra activitat econòmica en territori andorrà, haurà de complir amb les obligacions tributàries fins a l’1 de gener de 2025 i donar-se de baixa dels cens tributari d’empresaris o professionals.