Consulta vinculant en relació amb el càlcul del quocient per determinar la reducció de la base de tributació del règim especial d’explotació de determinats actius intangibles.
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats
Consulta
ANTECEDENTS
Per la present, la societat X, degudament representada pel sotasignat, el Sr. A.
De conformitat amb l’establert a l’art. 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, i amb els art. 24 i següents del Reglament, de l’11 de febrer del 2015, d’aplicació dels tributs, per la present formula la present Consulta Tributària Escrita dirigida a l’Administració tributària, en base a les següents
M A N I F E S T A C I O N S
1. ANTECEDENTS
La societat X explota un negoci amb la següent activitat comercial: proveïment d’un programa d’internet, consistent en una plataforma que permet als usuaris interactuar entre ells mitjançant vídeo comunicacions en directe per internet i intercanviar imatges, text i so durant aquesta interacció.
La societat X va demanar i assolir l’aplicació del règim especial de societats que realitzen explotació internacional d’intangibles previst a l’art. 23 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats (d’ara endavant la “LIS”).
2. CIRCUMSTÀNCIES DEL CAS
Segons l’art. 5 de la Llei 6/2018, del 19 d’abril, de modificació de la LIS, l’art. 23 de la LIS queda parcialment redactat com segueix:
“Article 23. Règim especial d’explotació de determinats actius intangibles
1. Els obligats tributaris que s’acullin al règim especial previst en aquest article apliquen una reducció del 80 per cent de la base de tributació corresponent a les rendes positives procedents de les concessions o autoritzacions d’ús, cessions, llicències o transmissions de patents, models d’utilitat i programes d’ordinador protegits per drets d’autor en la proporció que resulti del quocient calculat en els termes següents:
a) Al numerador hi ha les despeses incorregudes per l’obligat tributari directament relacionades amb la seva activitat destinada a la creació de l’actiu intangible, les despeses derivades de la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats vinculades amb l’obligat tributari en el sentit de l’article 16 que siguin residents fiscals a Andorra i desenvolupin les activitats subcontractades en territori andorrà i les despeses incorregudes en relació amb la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats no vinculades amb l’obligat tributari, sense que en aquest últim cas, el valor de les activitats subcontractades desenvolupades a l’estranger pugui superar el 25 per cent de les despeses incloses al numerador, abans de l’increment del 30 per cent al qual es fa referència a continuació. Les despeses incloses al numerador s’incrementen en un 30 per cent, sense que en cap cas l’import resultant no pugui superar l’import del denominador.
b) Al denominador hi ha les despeses totals incorregudes en relació amb l’activitat destinada a la creació de l’actiu intangible, incloses les de subcontractació a persones vinculades amb l’obligat tributari que no siguin residents fiscals a Andorra o no duguin a terme l’activitat subcontractada en territori andorrà, les de subcontractació a persones no vinculades amb l’obligat tributari d’activitats efectuades a l’estranger, per la part que excedeixi el límit del 25 per cent del numerador, segons el que s’indica a la lletra a), i les d’adquisició d’actius intangibles.
(...)”
La societat X està estudiant la possibilitat i/o l’oportunitat de demanar l’aplicació del nou règim especial previst a l’art. 23 de la LIS (modificat segons l’art.5 de la Llei 6/2018).
3. OBJECTE DE LA CONSULTA
La societat X entén que quan el redactat dels paràgrafs a) i b) de l’apartat 1. de l’Art. 23 de la LIS fa referència a les següents despeses “...les despeses incorregudes per l’obligat tributari directament relacionades amb la seva activitat destinada a la creació de l’actiu intangible, les despeses derivades de la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats vinculades amb l’obligat tributari en el sentit de l’article 16 que siguin residents fiscals a Andorra i desenvolupin les activitats subcontractades en territori andorrà i les despeses incorregudes en relació amb la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats no vinculades amb l’obligat tributari...”, “...les despeses totals incorregudes en relació amb l’activitat destinada a la creació de l’actiu intangible...” i les despeses “...d’adquisició d’actius intangibles ...” corresponen a les despeses suportades dins del període d’amortització de l’actiu intangible i en cap cas fan referència a totes les altres despeses suportades anteriorment a dit període d’amortització.
4. PERÍODES CONCERNITS
El períodes concernits serien els exercicis a comptar de l’exercici durant el qual la societat X demani l’aplicació del règim especial de l’art. 23 de la LIS.
5. ANIFESTACIÓ EXPRESSA
La societat X manifesta expressament que no s’està tramitant un procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària que li correspongui plantejat en la consulta.
QÜESTIÓ PLANTEJADA
D E M A N O
Que l’Administració tributària confirmi que, pels períodes concernits i d’acord amb els antecedents i circumstàncies abans esmentats, quan el redactat dels paràgrafs a) i b) de l’apartat 1. de l’Art. 23 de la LIS fa referència a les següents despeses “...les despeses incorregudes per l’obligat tributari directament relacionades amb la seva activitat destinada a la creació de l’actiu intangible, les despeses derivades de la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats vinculades amb l’obligat tributari en el sentit de l’article 16 que siguin residents fiscals a Andorra i desenvolupin les activitats subcontractades en territori andorrà i les despeses incorregudes en relació amb la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats no vinculades amb l’obligat tributari...”, “...les despeses totals incorregudes en relació amb l’activitat destinada a la creació de l’actiu intangible...” i les despeses “...d’adquisició d’actius intangibles ...” corresponen a les despeses suportades dins del període d’amortització de l’actiu intangible i en cap cas fan referència a les despeses referents al cost històric del referit actiu intangible.
En cas de resposta negativa per part de l’Administració tributària, preguem se’ns precisi a quines despeses han de ser preses en compte en el temps, als efectes de computar les despeses a les quals fan referència els paràgrafs a) i b) de l’apartat 1. de l’Art. 23 de la LIS.
Resposta
En referència a la vostra consulta relacionada amb les despeses que s’han d’imputar al numerador i al denominador per calcular el quocient per determinar la reducció de la base de tributació de les societats acollides al règim especial d’explotació de determinats actius intangibles, l’article 23, a l’apartat 1, preveu el següent:
“Article 23. Règim especial d’explotació de determinats actius intangibles
1. Els obligats tributaris que s’acullin al règim especial previst en aquest article apliquen una reducció del 80 per cent de la base de tributació corresponent a les rendes positives procedents de les concessions o autoritzacions d’ús, cessions, llicències o transmissions de patents, models d’utilitat i programes d’ordinador protegits per drets d’autor en la proporció que resulti del quocient calculat en els termes següents:
a) Al numerador hi ha les despeses incorregudes per l’obligat tributari directament relacionades amb la seva activitat destinada a la creació de l’actiu intangible, les despeses derivades de la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats vinculades amb l’obligat tributari en el sentit de l’article 16 que siguin residents fiscals a Andorra i desenvolupin les activitats subcontractades en territori andorrà i les despeses incorregudes en relació amb la subcontractació d’aquesta activitat amb persones o entitats no vinculades amb l’obligat tributari, sense que en aquest últim cas, el valor de les activitats subcontractades desenvolupades a l’estranger pugui superar el 25 per cent de les despeses incloses al numerador, abans de l’increment del 30 per cent al qual es fa referència a continuació. Les despeses incloses al numerador s’incrementen en un 30 per cent, sense que en cap cas l’import resultant no pugui superar l’import del denominador.
b) Al denominador hi ha les despeses totals incorregudes en relació amb l’activitat destinada a la creació de l’actiu intangible, incloses les de subcontractació a persones vinculades amb l’obligat tributari que no siguin residents fiscals a Andorra o no duguin a terme l’activitat subcontractada en territori andorrà, les de subcontractació a persones no vinculades amb l’obligat tributari d’activitats efectuades a l’estranger, per la part que excedeixi el límit del 25 per cent del numerador, segons el que s’indica a la lletra a), i les d’adquisició d’actius intangibles.
No s’inclouen en aquest quocient, ni al numerador ni al denominador, les despeses generals, inclosos, entre d’altres, els interessos, les amortitzacions d’immobles o altres despeses no relacionades directament amb la creació de l’actiu intangible. Per calcular el quocient es tenen en compte únicament les despeses incorregudes en els termes dels paràgrafs anteriors, amb independència del seu tractament comptable i fiscal.
La reducció a què es fa referència en aquest apartat 1 es calcula de forma separada i individual per a cada actiu que sigui objecte d’explotació dels obligats tributaris.”
Tenint en compte els apartats a i b mencionats anteriorment, per calcular el quocient per determinar la reducció de la base de tributació corresponent a les rendes obtingudes per les societats acollides al règim especial d’explotació de determinats actius intangibles, al numerador i al denominador s’imputaran, amb les condicions previstes en aquests apartats, les despeses incorregudes per la creació de l’actiu. L’amortització del mateix actiu és una despesa que correspon a la depreciació efectiva que pateix aquest intangible per la seva aplicació al procés productiu; consegüentment, l’import de l’amortització no haurà de constar al numerador ni al denominador com a despesa incorreguda per la creació de l’actiu.
D’altra banda, cal fer una referència especial al fet que els beneficis derivats d’aquest règim especial estan lligats al desenvolupament d’activitats econòmiques que tinguin com a fonament una activitat de recerca i desenvolupament duta a terme efectivament a Andorra.